融资租赁又分为直租和售后回租，本文简单介绍直租的会计和税务处理及税会差异调整。
一、承租人
（一）会计处理1、初始计量在租赁期开始日，承租人应当确认使用权资产和租赁负债。
租赁负债按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。
租赁付款额包括以下五项内容：
（1）固定付款额及实质固定付款额，存在租赁激励的，扣除租赁激励相关金额；
（2）取决于指数或比率的可变租赁付款额；
（3）购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权；
（4）行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权；
（5）根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项。
在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率，无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率。
使用权资产，是指承租人可在租赁期内使用租赁资产的权利。在租赁期开始日，承租人应当按照成本对使用权资产进行初始计量。该成本包括下列四项：
（1）租赁负债的初始计量金额；
（2）在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，应扣除已享受的租赁激励相关金额；
（3）承租人发生的初始直接费用；
（4）承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。
2、后续计量
在租赁期开始日后，承租人应当按以下原则对租赁负债进行后续计量：
（1）确认租赁负债的利息时，增加租赁负债的账面金额；
（2）支付租赁付款额时，减少租赁负债的账面金额；
（3）因重估或租赁变更等原因导致租赁付款额发生变动时，重新计量租赁负债的账面价值。
在租赁期开始日后，承租人应当采用成本模式对使用权资产进行后续计量，即以成本减累计折旧及累计减值损失计量使用权资产。使用权资产通常自租赁期开始的当月计提折旧，这一点与固定资产的折旧计提时间要求不同。
（二）企业所得税
在企业所得税处理上，也将融资租入的资产视为承租人的自有资产，在不低于税法规定的最低折旧年限内，按照直线法计提折旧，只不过该项资产的计税基础是以租赁付款总额及相关费用之和来确定的，大于会计上的入账价值。在折旧年限相同的情况下，所得税上计提的折旧金额更大，等于会计上计提的折旧再加上未确认融资费用的摊销。所以，所得税上要对折旧作纳税调减，同时对会计上的未确认融资费用摊销作纳税调增。
《企业所得税法实施条例》第五十八条第三款规定：融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
《企业所得税法实施条例》第四十七条第二款规定：以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
《企业所得税法实施条例》第六十条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
（1）房屋、建筑物，为20年；
（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
（5）电子设备，为3年。
二、出租人
（一）会计处理站在出租人的角度，一项租赁存在下列一种或多种情形的，通常分类为融资租赁：
（1）在租赁期满时，资产的所有权转移给承租人；
（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将行使该选择权；
（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%以上）；
（4）在租赁开始日，租赁收款额的现值几乎相当于（90%以上）租赁资产的公允价值；
（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修改，只有承租人才能使用。
1、初始计量
在租赁期开始日，出租人要确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产。将未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和作为应收融资租赁款的入账价值。
所谓的租赁内含利率，是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率。
租赁收款额，是指出租人因让渡在租赁期内使用租赁资产的权利而应向承租人收取的款项，包括：
（1）承租人需支付的固定付款额及实质固定付款额；
（2）取决于指数或比率的可变租赁付款额；
（3）购买选择权的行权价格，前提是合理确定承租人将行使该选择权；
（4）承租人行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权；
（5）由承租人、与承租人有关的一方以及有经济能力履行担保义务的独立第三方向出租人提供的担保余值。
2、后续计量
出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入。
（二）企业所得税
关于出租人的企业所得税处理，就不像承租人那样清晰了。
出租人收取的租金，在企业所得税上属于哪一类收入呢，既然是租金肯定是租金收入啊，看似如此，其实不然。
承租人的企业所得税处理是将融资租赁资产视为自有资产，计提折旧在税前扣除，这一点与会计准则的处理原则是一致的，对于出租人而言，实质上已将与该项资产所有权有关的全部风险和报酬转移给了承租人，而只保留了为了控制承租人偿还租金的风险而采取的一种形式所有权，因而资产折旧理应由承租人计提并税前扣除，既然与该项资产所有权有关的全部风险和报酬已经实质转移，那么融资租出资产就等于是实现销售了、对外处置了，这样与承租人的税务处理也能统一起来，而这项资产在出租人角度也不属于固定资产，本来也是买来再租给承租人使用的，所以，出租人应比照分期收款销售货物的原则来确认收入，即分期确认收入、配比结转成本。
《企业所得税法实施条例》第二十三条规定：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
（三）增值税
《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定：租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务。融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税。
经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。
案例：
2019年12月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同，从乙公司租入塑钢机一台。租赁合同主要条款如下：
（1）租赁资产：全新塑钢机。
（2）租赁期开始日：2020年1月1日。
（3）租赁期：2020年1月1日至2025年12月31日，共6年。
（4）固定租金支付：自2020年1月1日，甲公司每年年末支付给乙公司租金150,000元（不含税价）。
（5）租赁期开始日，该资产公允价值为700,000元，账面价值为600,000元。
（6）初始直接费用：签订租赁合同过程中甲、乙公司各发生可归属于租赁项目的手续费、佣金10,000元。
（7）承租人的购买选择权：租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为20,000元，估计该日租赁资产的公允价值为80,000元。
（8）承租人的终止租赁选择权：甲公司享有终止租赁选择权。在租赁期间，如果甲公司终止租赁，需支付的款项为剩余租赁期间的固定租金支付金额。
（9）担保余值和未担保余值均为0元。
（10）全新塑钢机的使用寿命为7年。
分析：
一、乙公司本例存在优惠购买选择权，优惠购买价20,000元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80,000元，因此在2019年12月31日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权。另外，租赁期6年，占租赁开始日租赁资产使用寿命的86%（占租赁资产使用寿命的大部分），因此，站在乙公司角度，该项租赁应认定为融资租赁。
1、会计处理
租赁收款额＝150,000×6＋20,000＝920,000元；
租赁投资净额＝租赁资产公允价值＋初始折旧费用＝700,000＋10,000＝710,000元；
未实现融资收益＝租赁收款额＋未担保余值－租赁投资净额＝920,000＋0－710,000＝210,000元；
150,000×（P/A,R,6）＋20,000×（P/F,R,6）＝710,000，计算得到租赁内含利率为7.82%。
2020年1月1日：
借：应收融资租赁款—租赁收款额 920,000
贷：银行存款 10,000
融资租赁资产 600,000
资产处置损益 100,000
应收融资租赁款—未实现融资收益 210,000
计算租赁期内各期的利息收入，如下表所示：
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2020年12月31日：
借：银行存款 169,500
贷：应收融资租赁款—租赁收款额 150,000
应交税费—应交增值税（销项税额） 19,500
借：应收融资租赁款—未实现融资收益 55,522
贷：租赁收入 55,522
以后年度的账务处理同上。
2、企业所得税
会计处理上，乙公司在租赁期开始日确认了一项资产处置损益100,000元，2020年至2025年，每年年末确认对应的租赁收入，6年合计确认租赁收入210,000元。而企业所得税上，租赁期开始日并不确认资产处置损益，因此100,000元要纳税调减，初始直接费用10,000元可以税前扣除，也作纳税调减，2020年至2024年每年确认销售收入150,000元，2025年确认销售收入170,000元（加上优惠购买价20,000元），每年结转销售成本100,000元（600,000÷6），6年综合来看，共计确认的所得也是310,000元，与会计计算的最终结果一致，只不过每年单独看都会存在税会差异，要作纳税调整。
2020年至2025年税会差异明细如下表：
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二、甲公司
1、会计处理租赁内含利率＝7.82%；
租赁付款额＝150,000×6＋20,000＝920,000元；
租赁负债入账价值＝150,000×（P/A,7.82%,6）＋20,000×（P/F,7.82%,6）＝710,000元；
使用权资产入账价值＝710,000＋10,000＝720,000元。
2020年1月1日：
借：使用权资产 720,000
租赁负债—未确认融资费用 210,000
贷：租赁负债—租赁付款额 920,000
银行存款 10,000
计算租赁期内各期摊销的利息费用，如下表所示：
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2020年12月31日：
借：租赁负债—租赁付款额 150,000
应交税费—应交增值税（进项税额） 19,500
贷：银行存款 169,500
借：财务费用—利息费用 55,522
贷：租赁负债—未确认融资费用 55,522
甲公司能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权，因此，会计计提折旧年限为塑钢机的剩余使用寿命7年，假设不考虑预计净残值。
借：制造费用 102,857（720,000÷7）
贷：使用权资产累计折旧 102,857
以后年度的账务处理同上。
2、企业所得税
甲公司确认的使用权资产的账面价值720,000元，按照税法规定，计税基础为930,000元，会计计提折旧年限为7年，税法规定的最低折旧年限为10年，因此，每年要对折旧额作纳税调整，同时，每年摊销的利息费用不得税前扣除。
2020年至2025年税会差异明细如下表：
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